La Asamblea Legislativa completó el resello de la Ley № 10.381, mediante el cual se reformará la Ley del Impuesto sobre la Renta en Costa Rica, como respuesta a la inclusión de este país en la lista negra de países no cooperantes de la Unión Europea (UE). En relación a la reforma planteada, en primera instancia, se establece un criterio de territorialidad estrictamente geográfica, entendida también como “territorialidad reforzada”. En segundo lugar, se adicionan cinco artículos (2 bis, 2 ter, 2 quáter y 2 quinquies) y se modifican los artículos 2, 27 y 31 ter de dicho cuerpo normativo.
La reforma más significativa de la ley deriva de la inclusión del artículo 2 bis, el cual define una entidad calificada, el artículo 2 ter, el cual establece los criterios de valoración de adecuada sustancia económica y el artículo 2 quáter, con respecto a la pertenencia a un grupo multinacional. Finalmente, la reforma establece la inclusión de otra cláusula específica antiabuso, además de las existentes en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios en los artículos 8, 12 y 12 bis. Esta ley resultó ser una réplica de la Ley que Uruguay recientemente implementó, para procurar, al igual que Costa Rica, ser excluido de la lista negra de la UE.
El contexto de aprobación de esta ley, resultó políticamente convulso, sujeto a un plazo específico establecido por la Unión Europea (octubre de 2023), lo cual repercutió en la limitada técnica legislativa, que además de copiar la legislación de otro país, dejó un amplio margen de discrecionalidad administrativa para que el Poder Ejecutivo pudiese interpretar la ley. Lo anterior, se refleja en la propuesta de Reglamento recientemente publicada por el Ministerio de Hacienda, en particular a lo que se refiere a la delimitación de la nueva cláusula antiabuso, establecida en el artículo 2 quinquies de la Ley del Impuesto sobre la Renta, y el artículo 38 quáter del Reglamento a dicha ley.
De previo a analizar la implicación de la nueva normativa es importante destacar que la legislación tributaria costarricense ya cuenta con tres cláusulas antiabuso, establecidas en los artículos 8, 12 y 12 bis del Código de Normas y Procedimientos Tributarios basadas en la interpretación de “sustancia sobre forma”. La interpretación de la “sustancia sobre forma” es un criterio que ha sido erradicado por jurisdicciones como el Reino Unido, siendo que esta cláusula se considera contraria al principio de legalidad tributaria. Esta contrariedad deriva precisamente de la excesiva potestad administrativa con la que se dota a la Administración Tributaria, al desconocer, sin criterio técnico, las formas jurídicas elegidas por el contribuyente.
En concordancia con el contexto anterior, nótese que en la propuesta de regulación de la cláusula antiabuso, en el artículo 38 quáter del Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta, establece a priori la facultad a la Administración Tributaria, de notificar un traslado de cargos y observaciones. Lo anterior representada, sin duda, una violación expresa al debido proceso, establecido en el Artículo 171 inciso 1) del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, en tanto priva al contribuyente de una serie de etapas procesales, tales como lo son, la propuesta de regularización, la cual le permite al contribuyente normalizar su situación frente a la Administración Tributaria, de previo a ser notificado con el traslado de cargos y observaciones.
Es evidente que la reforma en cuestión, se llevó a cabo con las mejores intenciones, tal cual fue la de excluir a Costa Rica de una lista en la que nunca debió haber estado. No obstante, parece que la cura terminó siendo peor que la enfermedad. Lo anterior en tanto, cualquier reforma legislativa que dote de amplia discrecionalidad a la Administración Tributaria de cualquier país, genera inseguridad jurídica que a la postre repercute en contra del contribuyente. Todo parece indicar, que la reforma recién aprobada, será prontamente objeto de reforma legislativa, para ya detenidamente plantear la reforma a la Ley del Impuesto sobre la Renta, que Costa Rica desde hace años tanto requiere.
